債務(wù)重組的定義與重組方式 
　　 
[例題考點(diǎn)提示]　　 
　債務(wù)重組的定義和重組方式。 
[經(jīng)典例題]　 
　　正保公司2007年初銷售給乙公司一批產(chǎn)品，產(chǎn)品不含稅價(jià)格為2000萬，增值稅率為17％，按照合同規(guī)定，乙企業(yè)應(yīng)于2007年4月1日前償還貨款。由于乙企業(yè)發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，無法按照合同規(guī)定的期限償還債務(wù)。經(jīng)過雙方協(xié)議于7月1日債務(wù)重組。債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定： 
　　（1）正保公司同意乙公司用現(xiàn)金償還840萬元，以公允價(jià)值為1500萬的丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資抵償債務(wù)，請(qǐng)問是否屬于債務(wù)重組。 
　�。�2）如果正保公司之前對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收債權(quán)計(jì)提了340萬壞賬準(zhǔn)備，債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定：乙公司以1000萬現(xiàn)金償還債務(wù)，公允價(jià)值為800萬的固定資產(chǎn)償還剩余款項(xiàng)，請(qǐng)問正保公司應(yīng)該確定的債務(wù)重組損失為多少？ 
[例題答案] 
　�。�1）不屬于債務(wù)重組，債權(quán)人沒有作出實(shí)質(zhì)性的讓步。 
　�。�2）正保公司應(yīng)該確認(rèn)的債務(wù)重組損失＝2340－340－1000－800＝200 
[例題總結(jié)與延伸]　 
　　債務(wù)重組新準(zhǔn)則中規(guī)定的一個(gè)重要的變化就是強(qiáng)調(diào)債權(quán)人做出讓步：做出讓步的方式包括：減免本金或者利息、降低利率等。不管是何種形式的債務(wù)重組都要遵循這個(gè)讓步的基本條件。而舊準(zhǔn)則中則是強(qiáng)調(diào)一個(gè)非貨幣性資產(chǎn)清場(chǎng)債務(wù)的問題，也就是說即使債權(quán)人沒有做出讓步，只要是債務(wù)人能夠全部或者部分以非貨幣性資產(chǎn)清償債務(wù)的，那么就可以認(rèn)定為債務(wù)重組。 
　　其實(shí)對(duì)于非貨幣性資產(chǎn)來說，由于存在變現(xiàn)能力弱的缺點(diǎn)，債權(quán)人接受同等價(jià)值的非貨幣性資產(chǎn)其實(shí)已經(jīng)承受了流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)，可以認(rèn)為已經(jīng)做出了讓步。但是在會(huì)計(jì)認(rèn)定上，是不考慮這個(gè)流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)的，我們假定市場(chǎng)是有效的，公允價(jià)值的存在代表了非貨幣性資產(chǎn)能夠隨時(shí)以公允價(jià)值變現(xiàn)，那么也不存在所謂的流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)。其實(shí)會(huì)計(jì)的這個(gè)認(rèn)定和實(shí)際是有差距的。即使是真正的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，任何的非貨幣性資產(chǎn)都是有流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)的。 
　　正是出于這樣的考慮，新準(zhǔn)則更強(qiáng)調(diào)債權(quán)人做出實(shí)質(zhì)性的讓步，而所謂單純以非貨幣性資產(chǎn)來作為主要判斷條件的方式已經(jīng)不適用了。 
　　

[知識(shí)點(diǎn)理解與總結(jié)]　 
　　 
　　1、債務(wù)重組的定義：債務(wù)重組是債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定做出讓步的事項(xiàng)。這里強(qiáng)調(diào)的是一個(gè)實(shí)質(zhì)的讓步，包括本金的減免或者是利息的減免，降低債務(wù)人的利息率等等。這個(gè)和舊準(zhǔn)則的規(guī)定是有出入的：舊準(zhǔn)則一個(gè)主要的判斷條件是以非貨幣性資產(chǎn)來清償債務(wù)的問題，沒有實(shí)質(zhì)上涉及到債權(quán)人讓步的問題。 
　　債務(wù)重組讓步的實(shí)質(zhì)上決定了債務(wù)重組的分錄處理中必然會(huì)存在債務(wù)人確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入－債務(wù)重組利得和債權(quán)人確定營(yíng)業(yè)外支出－債務(wù)重組損失。 
　　2、債務(wù)重組的方式。債務(wù)重組的方式氛圍以下幾種：以資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件、以上三種的組合。 
　�。�1）資產(chǎn)清償債務(wù)：包括現(xiàn)金清償債務(wù)和非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)。以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的需要根據(jù)各個(gè)不同類型的資產(chǎn)確認(rèn)不同的損益，這點(diǎn)和非貨幣性資產(chǎn):)中的損益確認(rèn)是大體一致的：比如固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收支、金融資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資確認(rèn)投資收益、投資性房地產(chǎn)和原材料等確認(rèn)其他業(yè)務(wù)收入，企業(yè)庫存商品確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入等。 
　�。�2）債務(wù)轉(zhuǎn)為資本：這種情況實(shí)質(zhì)上是我們一般理解中的債務(wù)重組的方式，也是用的比較多的方式，處理的時(shí)候直接作為投資處理就可以了，會(huì)計(jì)處理比較簡(jiǎn)單。 
　�。�3）修改其他債務(wù)條件：一般情況是修改了債務(wù)的期限和利率等情況，另外還會(huì)涉及或有事項(xiàng)的問題：比如債務(wù)人債務(wù)重組后的收益情況來決定以后的利率高低問題。需要注意的是不管是不是固定利率或者是或有的收入，債券方都是不能確認(rèn)為重組厚道額債權(quán)的。對(duì)于債務(wù)人來說，重組后的債務(wù)是不包括固定利率支出和或有支出的。對(duì)于這個(gè)或有支出，一般認(rèn)為債務(wù)重組后能夠得到很好的效果，債務(wù)人對(duì)于重組的前景看好，所以需要確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，這個(gè)是隱含的假設(shè)，所以考生就不必要討論為什么確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的問題了。 
　　3、另外對(duì)于債權(quán)人的賬務(wù)處理中還需要注意一點(diǎn)：債權(quán)人在債務(wù)重組之前可能對(duì)于應(yīng)收債權(quán)提取過壞賬損失，那么如果重組后收到的價(jià)值小于債權(quán)的賬面價(jià)值的，應(yīng)該確認(rèn)債務(wù)重組損失；如果重組后的債權(quán)公允價(jià)值大于重組前的賬面價(jià)值的，需要確認(rèn)為債權(quán)壞賬準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回。舉例來說：比如重組前應(yīng)收賬款1000萬，計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備200萬，收到償還的資產(chǎn)公允價(jià)值為900萬，那么對(duì)于高于800萬賬面價(jià)值的部分100萬確認(rèn)為壞賬準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回；如果收到的資產(chǎn)的公允價(jià)值為700萬，那么應(yīng)該繼續(xù)確認(rèn)100萬的債務(wù)重組損失。 

[容易犯錯(cuò)的地方]　 
　　1、債務(wù)重組的判定上：債權(quán)人是否做出了實(shí)質(zhì)姓的讓步的判斷上容易出問題。 
　　2、債務(wù)重組中債權(quán)人對(duì)于應(yīng)收債權(quán)的壞賬準(zhǔn)備的處理。 
[錯(cuò)題舉例]　 
　　甲公司年初購進(jìn)貨物應(yīng)付乙公司賬款1170萬，到年底的時(shí)候發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，無法全額支付乙公司應(yīng)付賬款。經(jīng)過甲乙雙方的協(xié)商，乙公司同意甲公司以400萬銀行存款、500萬存貨（增值稅率17％）和公允價(jià)值為185萬的丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資來償還債務(wù)，請(qǐng)問甲乙公司的該事項(xiàng)是否屬于債務(wù)重組的范疇。
　　答案：不是。新準(zhǔn)則規(guī)定債務(wù)重組中債權(quán)人必須要做出讓步，本題中債權(quán)人并沒有做出實(shí)質(zhì)上的讓步。如果是按照舊準(zhǔn)則的規(guī)定屬于債務(wù)重組范疇。